注册会计师个人经验对审计质量的影响以制造业审计为例(附件)
摘 要本文主要以制造业上市公司为实证对象，采用每份审计报告上注册会计师签名的均值衡量2016年度注册会计师个人经验，采用以琼斯模型为基础所测度的可操控性应计利润的绝对值衡量审计质量[1]，研究了注册会计师个人经验对审计质量的影响。在控制了是否为四大、是否亏损、资产负债率、营业收入3年复合增长率等变量后得出结论注册会计师个人经验与审计质量没有呈现正相关。这一结论与之前学者以所有行业为样本得出的结论不同，这启示我们制造业具有特殊性，不能一概而论，如何提高审计质量，较好地完成制造业的转型越来越重要。
目 录
一、引言 1
二、文献回顾 3
（一）国内研究现状 3
（二）国外研究现状 3
（三）文献总结 3
三、理论分析与研究假说 5
四、研究设计 6
（一）样本选择与数据来源 6
（二）注册会计师个人经验的度量 6
（三）审计质量的度量 6
（四）回归模型 7
五、实证结果与分析 8
（一）描述性分析 8
（二）相关性分析 8
（三）回归结果分析 9
六、研究结论和启示 10
参考文献 11
致谢 12
一、引言
注册会计师专业胜任能力是改善审计服务的金钥匙，像审计环境、注册会计师个人素质、审计风险以及决策过程等都是影响注册会计师专业胜任能力的因素，而影响专业胜任能力最重要的一个因素就是注册会计师个人经验。目前关于审计理论和实证研究的重心已经开始从会计师事务所宏观层次过渡到注册会计师个人层次上。理所当然，守住审计质量这条生命线，让注册会计师个人经验驱动审计质量保持高标准已经成为审计工作高效实施的重中之重。然而因为由于数据的限度，过去关于注册会计师个人经验对审计质量影响的相关研究较少，学者对研究结果仍然存在争议。因此，本文主要以制造业上市公司为实证对象，以可操控性应计利润的绝对值衡量审计质量的高低，研究了注册会计师平均签字数量衡量的注册会计师个人经验对审计质量的影响。
理论上而言，关于注册会计师个人经验和审计质量的关系存在三种不同的观点。第一种观点坚持注册会计师丰富的个 *好棒文|www.hbsrm.com +Q: ^351916072#
人经验能提高审计质量：一方面，注册会计师个人经验越丰富，审计过程中识别错报的概率高；另一方面，审计次数和谈判经验的积累，使得注册会计师受到管理层乐观评估和其他无关信息的影响减少，更有利于得出客观科学的结论，出具可信度高的审计报告。第二种观点坚持注册会计师丰富的个人经验反倒降低了审计质量：一方面，经验丰富的注册会计师在出具审计报告时，更能意识到出具否定意见的审计报告或者无法表示的审计报告可能面临的负面影响，这就使得经验丰富的注册会计师粉饰审计报告，甚至伪造审计报告的概率提高；另一方面，有经验的注册会计师在进行审计时更容易理所当然地利用自己形成的根深蒂固的审计方式，再加上当今会计报表造假方式多变，反而更容易思维定势，出现判断偏差，很难发现隐藏的错报。第三种观点坚持注册会计师个人经验与审计质量不相关：影响审计质量的因素有很多，比如，公司的资产规模与审计质量的关系，注册会计师个人资质与审计质量的关系，管理层学历与审计质量的关系，注册会计师的任期年限与审计质量的关系等。而且对于每个行业来说，不同影响因素对审计质量反作用的程度也不能一概而论。特别是关于注册会计师个人经验对审计质量影响因素的研究相对不成熟，介于注册会计师个人经验和审计质量都不能直接用肉眼看的出来，不易测量，尽管有相应的理论分析证明两者有一定的关系，但是在现实工作中很难界定注册会计师个人经验与审计质量存在必然的联系。综上所述：注册会计师个人经验与审计质量之间到底是正相关还是负相关亦是无关，都有待更充分的实证研究进一步检验。
之前学者在对注册会计师个人经验与审计质量关系的研究上，并没有区分行业差别，在这里我之所以针对制造业这一行业来研究是因为党的十九大报告明确提出坚持稳中求进的工作总基调，把着力点放到发展实体经济上，而发展实体经济的重难点在于发展制造业。在虚拟经济膨胀、实体经济空心化的当下，特别是近年来伴随着我国人口红利消逝，企业老板纷纷跑路，制造业一片混乱，发展举步维艰，必须采取相应的举措。再者制造业本身是一个特殊的行业，具有成本投入高、账务处理程序复杂的特点，存在多重委托代理关系，委托方和受托方利益不同，双方信息不对称，增加了管理层盈余管理的动机和机会，为了降低代理成本，无论是内部审计的设立还是外部审计的监督都是很有必要的，因此如何提高审计服务的质量，从而提高制造业企业价值是值得探讨的问题。
本文的研究无论对理论发展还是实际工作都有深远意义。一方面为我国审计研究提供了历史借鉴和理论支撑，丰富了关于审计质量影响因素的研究；另一方面，对审计工作起到一定的指导作用。
二、文献回顾
（一）国内研究现状
夏立军[2]（2004）从案例出发，分析得出注册会计师发展行业专长可以提高审计质量，关于两者在实际工作中是否存在正相关还有待实证研究进一步验证。陈信元[3]（2006）认为审计任期对审计质量的影响有一定的限度，他以可操控性应急利润的绝对值为桥梁，推出如果审计任期小于6年，那么审计任期与审计质量呈正相关；如果审计任期大于6年，那么审计任期与审计质量呈负相关。蔡春和鲜文铎[4]（2007）通过回归分析，得出事务所行业专长随审计质量的变化发生反向变动。吴联生和刘慧龙[5]（2008）通过对中国19992007审计实证进行审计师层面的研究，得出结论：审计报告的意见类型、盈余质量可以度量审计质量，但是关于公司治理如何影响审计质量仍未解决。王晓珂、王艳艳和于李胜[6]（2016）等人以会计盈余为中介，推出注册会计师的个人经验与审计质量显著正相关，认为审计事务所的审计质量主要取决于注册会计师的个人特质。闫焕民[7]（2016）认为审计质量随着注册会计师个人职业经验的提高而提升。韩维芳[8]（2016）认为会计师事务所的特殊普通合伙转置制是审计质量高低的分水岭：转制前，审计质量较低；转制后，审计质量提高。韩维芳[9]（2017）发现经验丰富的注册会计师更可能给高审计风险客户出具非标准审计意见，因此注册会计师个人经验越丰富，审计质量越高。
（二）国外研究现状
DeAngelo[10](1981)认为审计经验能够提高审计质量，审计质量主要取决于注册会计师个人的专业胜任能力。Libby[11](1986)则认为注册会计师审计经验越丰富，越容易思维定式，倾向于利用固有的审计模型预测，往往不利于发现新手段下的财务造假，不易找出新形势下的错报，反而会降低审计质量。
（三）文献总结
通过梳理大量关于审计质量影响因素的文献和相关图书资料，对相关专业文献进行科学筛选，发现影响审计质量的因素有很多。深入分析国内外对注册会计师个人经验这一要素对审计质量影响的相关研究，发现在研究注册会计师个人经验和审计质量关系上，一直存在着不同的观点，而相关的实证研究较少。据统计，在实证研究中，一方面由于审计质量无法直接进行观察和测量，大量学者更倾向于以琼斯模型为基础计算的可操控性利润的绝对值作为指标替代审计质量，经过了不断对审计质量衡量指标的有效性检验和筛选，证明了这一指标的替代性最好[1]。另一方面由于注册会计师个人经验难以找到衡量的标准，像学历、年龄、任期年限、主修专业、政治面貌、职位层级等都会影响到注册会计师个人经验，而且关于注册会计师个人经验的衡量指标的替代性研究很少，使其具有很大的主观色彩，因此在选取注册会计师个人经验的衡量指标上显得尤为重要。
目 录
一、引言 1
二、文献回顾 3
（一）国内研究现状 3
（二）国外研究现状 3
（三）文献总结 3
三、理论分析与研究假说 5
四、研究设计 6
（一）样本选择与数据来源 6
（二）注册会计师个人经验的度量 6
（三）审计质量的度量 6
（四）回归模型 7
五、实证结果与分析 8
（一）描述性分析 8
（二）相关性分析 8
（三）回归结果分析 9
六、研究结论和启示 10
参考文献 11
致谢 12
一、引言
注册会计师专业胜任能力是改善审计服务的金钥匙，像审计环境、注册会计师个人素质、审计风险以及决策过程等都是影响注册会计师专业胜任能力的因素，而影响专业胜任能力最重要的一个因素就是注册会计师个人经验。目前关于审计理论和实证研究的重心已经开始从会计师事务所宏观层次过渡到注册会计师个人层次上。理所当然，守住审计质量这条生命线，让注册会计师个人经验驱动审计质量保持高标准已经成为审计工作高效实施的重中之重。然而因为由于数据的限度，过去关于注册会计师个人经验对审计质量影响的相关研究较少，学者对研究结果仍然存在争议。因此，本文主要以制造业上市公司为实证对象，以可操控性应计利润的绝对值衡量审计质量的高低，研究了注册会计师平均签字数量衡量的注册会计师个人经验对审计质量的影响。
理论上而言，关于注册会计师个人经验和审计质量的关系存在三种不同的观点。第一种观点坚持注册会计师丰富的个 *好棒文|www.hbsrm.com +Q: ^351916072#
人经验能提高审计质量：一方面，注册会计师个人经验越丰富，审计过程中识别错报的概率高；另一方面，审计次数和谈判经验的积累，使得注册会计师受到管理层乐观评估和其他无关信息的影响减少，更有利于得出客观科学的结论，出具可信度高的审计报告。第二种观点坚持注册会计师丰富的个人经验反倒降低了审计质量：一方面，经验丰富的注册会计师在出具审计报告时，更能意识到出具否定意见的审计报告或者无法表示的审计报告可能面临的负面影响，这就使得经验丰富的注册会计师粉饰审计报告，甚至伪造审计报告的概率提高；另一方面，有经验的注册会计师在进行审计时更容易理所当然地利用自己形成的根深蒂固的审计方式，再加上当今会计报表造假方式多变，反而更容易思维定势，出现判断偏差，很难发现隐藏的错报。第三种观点坚持注册会计师个人经验与审计质量不相关：影响审计质量的因素有很多，比如，公司的资产规模与审计质量的关系，注册会计师个人资质与审计质量的关系，管理层学历与审计质量的关系，注册会计师的任期年限与审计质量的关系等。而且对于每个行业来说，不同影响因素对审计质量反作用的程度也不能一概而论。特别是关于注册会计师个人经验对审计质量影响因素的研究相对不成熟，介于注册会计师个人经验和审计质量都不能直接用肉眼看的出来，不易测量，尽管有相应的理论分析证明两者有一定的关系，但是在现实工作中很难界定注册会计师个人经验与审计质量存在必然的联系。综上所述：注册会计师个人经验与审计质量之间到底是正相关还是负相关亦是无关，都有待更充分的实证研究进一步检验。
之前学者在对注册会计师个人经验与审计质量关系的研究上，并没有区分行业差别，在这里我之所以针对制造业这一行业来研究是因为党的十九大报告明确提出坚持稳中求进的工作总基调，把着力点放到发展实体经济上，而发展实体经济的重难点在于发展制造业。在虚拟经济膨胀、实体经济空心化的当下，特别是近年来伴随着我国人口红利消逝，企业老板纷纷跑路，制造业一片混乱，发展举步维艰，必须采取相应的举措。再者制造业本身是一个特殊的行业，具有成本投入高、账务处理程序复杂的特点，存在多重委托代理关系，委托方和受托方利益不同，双方信息不对称，增加了管理层盈余管理的动机和机会，为了降低代理成本，无论是内部审计的设立还是外部审计的监督都是很有必要的，因此如何提高审计服务的质量，从而提高制造业企业价值是值得探讨的问题。
本文的研究无论对理论发展还是实际工作都有深远意义。一方面为我国审计研究提供了历史借鉴和理论支撑，丰富了关于审计质量影响因素的研究；另一方面，对审计工作起到一定的指导作用。
二、文献回顾
（一）国内研究现状
夏立军[2]（2004）从案例出发，分析得出注册会计师发展行业专长可以提高审计质量，关于两者在实际工作中是否存在正相关还有待实证研究进一步验证。陈信元[3]（2006）认为审计任期对审计质量的影响有一定的限度，他以可操控性应急利润的绝对值为桥梁，推出如果审计任期小于6年，那么审计任期与审计质量呈正相关；如果审计任期大于6年，那么审计任期与审计质量呈负相关。蔡春和鲜文铎[4]（2007）通过回归分析，得出事务所行业专长随审计质量的变化发生反向变动。吴联生和刘慧龙[5]（2008）通过对中国19992007审计实证进行审计师层面的研究，得出结论：审计报告的意见类型、盈余质量可以度量审计质量，但是关于公司治理如何影响审计质量仍未解决。王晓珂、王艳艳和于李胜[6]（2016）等人以会计盈余为中介，推出注册会计师的个人经验与审计质量显著正相关，认为审计事务所的审计质量主要取决于注册会计师的个人特质。闫焕民[7]（2016）认为审计质量随着注册会计师个人职业经验的提高而提升。韩维芳[8]（2016）认为会计师事务所的特殊普通合伙转置制是审计质量高低的分水岭：转制前，审计质量较低；转制后，审计质量提高。韩维芳[9]（2017）发现经验丰富的注册会计师更可能给高审计风险客户出具非标准审计意见，因此注册会计师个人经验越丰富，审计质量越高。
（二）国外研究现状
DeAngelo[10](1981)认为审计经验能够提高审计质量，审计质量主要取决于注册会计师个人的专业胜任能力。Libby[11](1986)则认为注册会计师审计经验越丰富，越容易思维定式，倾向于利用固有的审计模型预测，往往不利于发现新手段下的财务造假，不易找出新形势下的错报，反而会降低审计质量。
（三）文献总结
通过梳理大量关于审计质量影响因素的文献和相关图书资料，对相关专业文献进行科学筛选，发现影响审计质量的因素有很多。深入分析国内外对注册会计师个人经验这一要素对审计质量影响的相关研究，发现在研究注册会计师个人经验和审计质量关系上，一直存在着不同的观点，而相关的实证研究较少。据统计，在实证研究中，一方面由于审计质量无法直接进行观察和测量，大量学者更倾向于以琼斯模型为基础计算的可操控性利润的绝对值作为指标替代审计质量，经过了不断对审计质量衡量指标的有效性检验和筛选，证明了这一指标的替代性最好[1]。另一方面由于注册会计师个人经验难以找到衡量的标准，像学历、年龄、任期年限、主修专业、政治面貌、职位层级等都会影响到注册会计师个人经验，而且关于注册会计师个人经验的衡量指标的替代性研究很少，使其具有很大的主观色彩，因此在选取注册会计师个人经验的衡量指标上显得尤为重要。
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